Vergi Usul Kanunu Hükümlerine Göre Yapılabilecek Yeniden Değerleme Uygulamaya Dair 537 no.lu VUK GT Yayımlandı.

537 Seri No.lu “Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği “ 14.05.2022 tarihli ve 31835 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır. 

Bilindiği üzere; 26.10.2021 tarihinde 31640 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 7338 sayılı Kanun’un 31. Maddesiyle, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun mükerrer 298. Maddesi başlığı ile birlikte değiştirilerek; geçici düzenlemeler çerçevesinde geçmişte yapılan ve halen son uygulaması devam eden, amortismana tabi iktisadi kıymetlerin yeniden değerlemesi uygulaması sürekli hale getirilmişti.

Buna göre, tam mükellefiyete tabi ve bilanço esasına göre defter tutan gelir veya kurumlar vergisi mükellefleri, enflasyon düzeltmesi yapma şartlarının gerçekleşmediği hesap dönemlerinin sonu itibarıyla, bilançolarına dâhil bulunan amortismana tabi iktisadi kıymetlerini ve bunlar üzerinden ayrılmış olup bilançolarının pasifinde gösterilen amortismanları maddede belirtilen şartlar doğrultusunda yeniden değerleyebilmeleri mümkün hale gelmiştir. 

Aynı kanunun 52. Maddesiyle, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’na eklenen geçici 32. Madde ile; mükelleflerin istemeleri halinde ilk kez yeniden değerleme yapacakları hesap döneminden önceki hesap döneminin sonu itibarıyla bilançolarına kayıtlı bulunan taşınmazlar ile amortismana tabi diğer iktisadi kıymetlerini maddede yer alan kapsam, şart ve hükümlere uymak koşuluyla yeniden değerleyebilmelerine imkân sağlanmıştı.

537 Seri No.lu tebliğle; Vergi Usul Kanunu’na eklenen mükerrer 298. maddenin (Ç) fıkrası ile getirilen sürekli yeniden değerlemeye ait geçici 32. maddenin uygulamasına ilişkin usul ve esaslar ile tek seferlik yeniden değerleme uygulamaları hakkında ayrıntılı açıklama ve örneklere yer verilmiştir.

Tebliğ düzenlemeleri özetle aşağıdaki gibidir:

Mükerrer 298. madde Kapsamında Sürekli Yeniden Değerleme

• Enflasyon düzeltmesi şartlarının gerçekleşmediği hesap dönemlerinde, tam mükellefiyete tabi ve bilanço esasına göre defter tutan; kollektif, adi komandit ve adi şirketler de dahil olmak üzere ferdi işletme sahibi gelir vergisi mükellefleri ile kurumlar vergisi mükellefleri öngörülen kapsam ve şartlar dahilinde amortismana tabi iktisadi kıymetler ve bunlara ait amortismanlar 01.01.2022 tarihinden itibaren geçici vergi dönem sonlarında yeniden değerlemeye tabi tutulabilecektir.

• Kanun’un geçici 33. Maddesine göre şartların gerçekleşmemiş sayıldığı 2022 ve 2023 hesap dönemleri geçici vergi dönemleri sonları itibarıyla da bu kapsamda yeniden değerleme yapılabilecektir.

• Değerlemede esas alınacak yeniden değerleme oranı, bir önceki yılın Kasım ayından başlamak üzere; 3, 6 ve 9 uncu aylarda, bir önceki 3, 6 ve 9 aylık dönemlere göre Yİ-ÜFE değerinde meydana gelen ortalama fiyat artış oranı esas alınmak suretiyle belirlenecektir.

• Amortisman herhangi bir yılda yapılmadıysa, yeniden değerlemeye esas alınacak tutar bu amortismanlar tam olarak ayrılmış varsayılarak belirlenir.

• Bu niteliklerini korudukları müddetçe sat-kirala-geri al işlemine veya kira sertifikası ihracına konu edilen iktisadi kıymetler ile iktisadi kıymetlerin alım, satım ve inşa işleri ile devamlı olarak uğraşanların bu amaçla aktiflerinde kayıtlı bulunan emtia niteliğindeki kıymetler, hangi hesapta izlendiği/kayıtlı olduğu önemli olmaksızın, bu madde kapsamında yeniden değerlemeye tabi tutulamaz. 

• Kapsama giren mükellefler tarafından kiralamaya konu edilen iktisadi kıymetler, emtia niteliğinde olanlar hariç, yeniden değerlemeye tabi tutulabilir. 

• Boş arazi ve arsalar gibi amortismana tabi olmayan iktisadi kıymetler yeniden değerlemeye tabi tutulamaz. 

• Yeniden değerlemenin yapılacağı dönem sonu itibarıyla aktife kayıtlı olmayan amortismana tabi iktisadi kıymetler yeniden değerlemeye tabi tutulamaz.

• Yeniden değerlemenin yapılacağı hesap döneminde aktife dahil edilen amortismana tabi iktisadi kıymetler için yeniden değerleme yapılamaz. 

• Yapılmakta olan yatırımlar veya iktisadi kıymetlerin yatırım harcamaları yeniden değerlemeye tabi tutulamaz.

• Yatırımın tamamlanmasını müteakib ilgili hesaba aktarılan amortismana tabi iktisadi kıymet de aktifleştirildiği hesap döneminde yeniden değerlemeye tabi tutulamaz.

• Yeniden değerlemede, amortismana tabi iktisadi kıymetlerin ve bunlara ait amortismanların, mezkûr Kanunda yer alan değerleme hükümlerine göre tespit edilen ve değerlemenin yapılacağı dönem sonu itibarıyla yasal defter kayıtlarında yer alan değerleri dikkate alınır.

• Amortismana tabi iktisadi kıymetin maliyet bedeline eklenmiş (iktisadi kıymetlerin aktifleştirildiği hesap dönemine ilişkin olanlar hariç) kur farkları ve kredi faizleri ile bunlara isabet eden amortismanlar yeniden değerleme kapsamına girmediğinden, değerleri bunlar tenzil edilerek tespit edilir.

• Amortismanların yeniden değerlemeye tabi tutulmasında, kapsam dahilindeki iktisadi kıymetlere ilişkin olarak ayrılmış olup bilançonun pasifinde gösterilen amortismanlar yeniden değerlemede dikkate alınır. Ancak, iktisadi kıymetlerin amortismanının herhangi bir yılda eksik ayrılması veya hiç ayrılmamış olması durumunda, yeniden değerlemeye esas alınacak değer, bu amortismanlar tam olarak ayrılmış varsayılarak belirlenir.

• Enflasyon düzeltmesi yapılması şartlarının oluştuğu dönemlerde, bu madde kapsamında yeniden değerleme yapılamaz.

• Yeniden değerleme yapması zorunlu olmayıp, mükelleflerin tercihine bırakılmıştır. Dileyen mükellefler bilançolarında kayıtlı iktisadi kıymetlerini ilgili dönemde yeniden değerlemeye tabi tutmayarak mevcut durumlarını muhafaza edebilir. 

• Yeniden değerlemeye tabi tutulabilen iktisadi kıymetlerin tamamı veya bir kısmı için yeniden değerleme uygulamasından yararlanılabilir.

• Yeniden değerleme, uygulamadan yararlanma hakkını haiz mükelleflerin fıkranın yürürlüğe girdiği 01.01.2022 tarihinden itibaren, enflasyon düzeltmesi yapma şartlarının gerçekleşmediği dönemlerde, değerlemenin yapılacağı dönem sonu itibarıyla, yasal defter kayıtlarında yer alan amortismana tabi iktisadi kıymetler ve bunlara ait amortismanların yeniden değerlemeye esas değerleri üzerinden yapılır.

• Yeniden değerlemenin herhangi bir hesap döneminde yapılmaması veya değerleme oranının düşük uygulanmasından dolayı, daha sonraki hesap dönemlerinde, geçmiş hesap dönemlerine ilişkin yeniden değerleme yapılamaz.

• Aynı hesap dönemi içerisinde; geçici vergi dönemlerinin hiçbirinde ya da herhangi bir veya daha fazla geçici vergi dönemlerinde yeniden değerleme yapılmaması, sonraki geçici vergi döneminde veya ilgili hesap dönemi sonunda yeniden değerleme yapılmasına engel teşkil etmez.

• Ayrıca, geçici vergi dönemlerinde yapılan tercih yıllık uygulamayı bağlamaz.

• Amortismana tabi iktisadi kıymetlerin 7. maddeye göre tespit edilen değerleri ve bunlara ilişkin amortismanları, yeniden değerlemenin yapılacağı yıla ait olan yeniden değerleme oranı ile çarpılması suretiyle yeniden değerleme sonrası değerleri bulunur.

• Yeniden değerleme oranı olarak 213 sayılı Kanunun mükerrer 298. maddesinin (B) fıkrası uyarınca ilgili yıl için Bakanlık tarafından ilan edilen oran dikkate alınır.

• Geçici vergi dönemleri itibarıyla yapılacak değerlemede esas alınacak yeniden değerleme oranı, bir önceki yılın Kasım ayından başlamak üzere; 3, 6 ve 9 uncu aylarda bir önceki 3, 6 ve 9 aylık dönemlere göre Yİ-ÜFE değerinde meydana gelen ortalama fiyat artış oranı esas alınmak suretiyle belirlenecektir.

• Amortismana tabi olup faydalı ömür süresini tamamlayan iktisadi kıymetler yeniden değerlemeye tabi tutulabilir. Ancak bu durumda, faydalı ömrü sona ermiş amortismana tabi iktisadi kıymetlerin yeniden değerleme sonrasında bulunan değerleri üzerinden, daha önceki yıllarda ayrılmamış amortismanlara ilişkin olarak amortisman ayrılması söz konusu değildir.

• Kapsama giren amortismana tabi iktisadi kıymetler ve bunlara ait amortismanların, yeniden değerlemeye esas değerlerinin, yeniden değerleme oranı ile çarpılması suretiyle yapılan yeniden değerleme sonucunda, bilançonun aktifi, pasifinden daha yüksek bir değere ulaşmaktadır.

• Yeniden değerleme sonucunda ortaya çıkan değer artışında net değer artışı usulünü benimsenmiştir. Net değer artışının hesaplanabilmesi için yeniden değerlemeden önceki ve sonraki net bilanço aktif değerlerinin tespiti gerekmektedir.

• Bu kapsamda amortismanların yeniden değerlenmiş tutarlarının belirlenmesinde, amortismanın herhangi bir yılda yapılmamış olması halinde amortismanlar tam olarak ayrılmış varsayılır.

• Yeniden değerleme neticesinde hesaplanan değer artışı, yeniden değerlemeye tabi tutulan amortismana tabi iktisadi kıymetlerin her birine isabet eden değer artışları ayrıntılı olarak gösterilecek şekilde, bilançonun pasifinde özel bir fon hesabına alınır.

• Yeniden değerlemeye tabi tutulan iktisadi kıymetlerin satış, devir, işletmeden çekiş, tasfiye gibi nedenlerle elden çıkarılması halinde, bunlara isabet eden ve bilançonun pasifinde özel bir fon hesabında gösterilen değer artışları aynen amortismanlar gibi muameleye tabi tutulur.

• Sermayeye ilave edilen değer artışları, satış veya herhangi bir şekilde elden çıkarmaya ilişkin kar ve zararın tespitinde dikkate alınmaz.

• Ancak, elden çıkarılan iktisadi kıymetlere ait değer artışlarının sermayeye ilavesi halinde, elden çıkarma sırasında birikmiş amortisman gibi mütalaa edilmeyen değer artışları, faaliyete devam edilen süre içerisinde herhangi bir suretle sermayeden çekilirse, çekilen kısım o dönemin kazancı sayılarak vergiye tabi tutulur.

Geçici 32. Madde Kapsamında Yeniden Değerleme

• Mükerrer 298. maddesinin (Ç) fıkrası uyarınca yeniden değerleme yapabilecek mükellefler, istemeleri halinde söz konusu fıkra kapsamında ilk kez yapılacak yeniden değerleme öncesinde, bilançolarına kayıtlı bulunan taşınmazlar ile amortismana tabi diğer iktisadi kıymetlerini, önceki hesap döneminin sonu itibarıyla tek seferlik yeniden değerleyebilecektir.

• Vergi Usul Kanunu’nun geçici 32. maddesi kapsamında yeniden değerlemenin yapılacağı tarih itibarıyla aktife kayıtlı bulunan taşınmazlar ile amortismana tabi diğer iktisadi kıymetler için yeniden değerleme yapılabilir.

• Geçici 32. maddesi ile tanınan imkândan, aynı Kanunun mükerrer 298/Ç kapsamında yeniden değerleme yapabilecek olanlar yararlanabilir.

• Bu niteliklerini korudukları müddetçe sat-kirala-geri al işlemine veya kira sertifikası ihracına konu edilen taşınmazlar ve amortismana tabi diğer iktisadi kıymetler ile iktisadi kıymetlerin alım, satım ve inşa işleri ile devamlı olarak uğraşanların bu amaçla aktiflerinde kayıtlı bulunan emtia niteliğindeki kıymetler, hangi hesapta kayıtlı olduğu önemli olmaksızın, geçici 32. madde kapsamında yeniden değerlemeye tabi tutulamaz.

• Kapsama giren mükelleflerin kiralamaya konu ettikleri iktisadi kıymetler, emtia niteliğinde olanlar hariç, yeniden değerlemeye tabi tutulabilir. 

• Geçici 32. madde kapsamında yeniden değerlemeye tabi tutulacak taşınmazların, amortismana tabi iktisadi kıymet mahiyetinde olması zorunluluğu bulunmadığından, boş arazi ve arsalar da yeniden değerlemeye tabi tutulabilir.

• Yeniden değerleme, taşınmazlar ile amortismana tabi diğer iktisadi kıymetlerin ve varsa bunlara ait amortismanların, geçici 32. maddesi kapsamında yeniden değerleme yapılacak tarihten önceki hesap döneminin sonu itibarıyla yasal defter kayıtlarında yer alan değerleri üzerinden yapılabilir.

• Amortismana tabi iktisadi kıymetlerin amortismanının herhangi bir yılda eksik ayrılması veya hiç ayrılmamış olması durumunda, yeniden değerlemeye esas alınacak değer, bu amortismanlar tam olarak ayrılmış varsayılarak belirlenir.

• Maliyet bedeline intikal ettirilen kredi faizleri ve kur farkları da yeniden değerleme kapsamına girmektedir.

• Mükerrer 298/Ç maddesine göre yeniden değerleme yapabilecek mükelleflerin, geçici 32. madde kapsamında yeniden değerleme yapması zorunlu olmayıp, bu karar mükelleflerin tercihine bırakılmıştır. 

• Bu kapsamda, dileyen mükellefler bilançolarında kayıtlı taşınmazlar ve amortismana tabi diğer iktisadi kıymetlerini mezkûr madde dâhilinde yeniden değerlemeye tabi tutmayarak mevcut durumlarını muhafaza edebilirler. 

• Bu durumda, geçici 32. madde kapsamında yeniden değerleme yapılmak istenmemekle birlikte, mükerrer 298/Ç maddesi kapsamında ilk kez yeniden değerleme yapılmak istenmesi halinde, kapsam dâhilindeki amortismana tabi iktisadi kıymetler ve bunlara ait amortismanlar, mükerrer 298/Ç maddesi kapsamında ilk kez yapılacak yeniden değerlemede, değerlemenin yapılacağı dönem sonu itibarıyla yasal defter kayıtlarında yer alan değerleri dikkate alınarak yeniden değerlemeye tabi tutulur. 

• Yeniden değerlemeye tabi tutulabilecek iktisadi kıymetlerin tamamı veya bir kısmı için geçici 32. madde kapsamında yeniden değerleme uygulamasından yararlanılabilir.

• Geçici 32. maddesi kapsamında yeniden değerleme, aynı Kanunun mükerrer 298/Ç uyarınca ilk kez yapılacak yeniden değerleme öncesinde olmak kaydıyla, yalnızca bir defa yapılabilir.

• Geçici 32. madde kapsamında yeniden değerleme yapmakla birlikte, yeniden değerlemenin ilgili olduğu hesap döneminden sonraki hesap dönemi için mükerrer 298/Ç maddesi kapsamında yeniden değerleme yapmayan mükellefler, daha sonraki dönemlerde mezkûr fıkra kapsamında ilk kez yeniden değerleme yapmak istemeleri halinde, aynı iktisadi kıymet için geçici 32. madde kapsamında tekrar yeniden değerleme yapamazlar. 

• Geçici 32. madde kapsamında yeniden değerlemeye tabi tutulan taşınmazlar ve amortismana tabi diğer iktisadi kıymetlerin elden çıkarılmasından önce, mükerrer 298/Ç maddesi uyarınca ilk kez yeniden değerleme yapılmadan mükerrer 298/A maddesi kapsamında enflasyon düzeltmesi yapılması, geçici 32. madde imkânından yararlanılmasına engel teşkil etmez. 

• Geçici 32. madde imkânından yararlanılmadan ve mükerrer 298/Ç maddesi kapsamında ilk kez yeniden değerleme yapılmadan, enflasyon düzeltmesi yapılması ve enflasyon düzeltmesinin yapıldığı hesap dönemini müteakip hesap döneminde enflasyon düzeltmesi yapma şartlarının tekrar oluşmamasına rağmen, mükerrer 298/Ç maddesi kapsamında ilk kez yeniden değerlemenin yapılmaması halinde, sonraki dönemlerde ilk kez (Ç) fıkrası kapsamında yapılacak yeniden değerleme öncesinde, önceki hesap dönemi sonu itibarıyla geçici 32. madde kapsamında yeniden değerleme yapılabilir. 

• Mükerrer 298/Ç maddesi kapsamında ilk kez yeniden değerleme, en erken 2022 yılının birinci geçici vergi dönemi itibarıyla yapılabileceğinden, söz konusu dönemde mezkûr madde kapsamında yeniden değerleme yapılmadan önce geçici 32. madde kapsamında yeniden değerleme yapılabilmesi mümkündür. 

• Mükerrer 298/Ç maddesi kapsamında ilk kez yapılan yeniden değerleme sonrasında, geçici 32. madde imkânından yararlanılamaz. Kapsam dâhilindeki amortismana tabi iktisadi kıymetlerden bir kısmının mükerrer 298/Ç maddesi kapsamında ilk kez yeniden değerlemeye tabi tutulmuş olması, geçici 32. madde imkânından kapsama giren iktisadi kıymetler bakımından tamamen veya kısmen yararlanılmamış olması, daha önce mükerrer 298/Ç kapsamında ilk kez yapılan yeniden değerlemede dikkate alınmayan iktisadi kıymetlerin sonraki dönemlerde ilk kez yeniden değerlemeye tabi tutulacak olması gibi durumlar, mükerrer 298/Ç kapsamında ilk kez yapılan yeniden değerleme sonrasında geçici 32. madde imkânından yararlanabilmeyi sağlamaz. 

• Mükerrer 298/Ç maddesi kapsamında ilk kez yapılacak yeniden değerleme öncesinde olmak kaydıyla; kapsama giren iktisadi kıymetler bakımından geçici 32. madde imkânından kısım kısım olarak, diğer bir ifade ile farklı zamanlarda farklı iktisadi kıymetler bakımından yararlanılabilir.

• Geçici 32. maddesi uygulamasında da yeniden değerleme sonucunda ortaya çıkan değer artışında net değer artışı usulünü benimsenmiştir. Net değer artışının hesaplanabilmesi için yeniden değerlemeden önceki ve sonraki net bilanço aktif değerlerinin tespiti gerekmektedir.

• Bu kapsamda amortismanların yeniden değerlenmiş tutarlarının belirlenmesinde, amortismanın herhangi bir yılda yapılmamış olması halinde amortismanlar tam olarak ayrılmış varsayılır.

• Yeniden değerleme neticesinde hesaplanan değer artışı, yeniden değerlemeye tabi tutulan amortismana tabi iktisadi kıymetlerin her birine isabet eden değer artışları ayrıntılı olarak gösterilecek şekilde, bilançonun pasifinde özel bir fon hesabına alınır.

• Yeniden değerleme neticesinde hesaplanan ve pasifte özel bir fon hesabında gösterilen değer artışı tutarı üzerinden %2 oranında hesaplanan vergi, yeniden değerleme işleminin yapıldığı tarihi izleyen ayın son günü akşamına kadar gelir veya kurumlar vergisi yönünden bağlı olunan vergi dairesine beyan edilip, üç eşit taksitte (ilk taksiti beyanname verme süresi içinde, izleyen taksitler sırasıyla beyanname verme süresini takip eden ikinci ve dördüncü ayda olmak üzere) ödenir.

• Değer artışı üzerinden %2 oranında hesaplanan verginin zamanında beyan edilmemesi veya tahakkuk eden verginin taksitlerinin sürelerinde ödenmemesi ya da kısmen ödenmesi halinde geçici 32. madde hükümlerinden faydalanılamaz.

• Bu durumda, söz konusu yeniden değerleme işlemleri ve buna ilişkin kayıtlarda gerekli düzeltmelerin yapılmasının yanı sıra, gerekmesi halinde ilgili dönem gelir/kurumlar vergisi beyannamelerinin de düzeltilmesi zorunludur. 

• Yeniden değerlemeye tabi tutulan iktisadi kıymetlerin satış, devir, işletmeden çekiş, tasfiye gibi nedenlerle elden çıkarılması halinde, bunlara isabet eden ve pasifte özel bir fon hesabında gösterilen değer artışı tutarları, kazancın tespitinde dikkate alınmaz ve fon hesabı kayıtlarda kalmaya devam eder.

• Yeniden değerlemeye tabi tutulan iktisadi kıymetlerin elden çıkarılmasından önce, 213 sayılı Kanunun ilgili hükümleri kapsamında enflasyon düzeltmesi yapma zorunluluğunun oluşması halinde, öz sermaye kalemlerinin enflasyon düzeltmesine tabi tutulmasında, yeniden değerleme değer artış fonu öz sermayeden düşülmek suretiyle enflasyon düzeltmesi yapılır.

• Ayrıca mezkûr değer artış fonunun sermayeye eklenmiş olması halinde de, bu tutar sermaye hesabından düşülerek enflasyon düzeltmesi yapılır. 

• Devir ve tür değiştirme ve bölünme hallerinde, söz konusu fon hesabının devrolunduğu kurumlar için de aynı hükümler geçerlidir.

Ortak Hususlar

• Pasifte özel bir fon hesabında gösterilen değer artışı tutarı, değer artış fonu hesabında tutulabileceği gibi mükellefler tarafından istenildiğinde kısmen veya tamamen sermayeye ilave edilebilir. Bu işlemler kâr dağıtımı sayılmaz. 

• Sermayeye eklenen değer artışları işletmeye ilave edilmiş kıymetler olarak kabul edilir.

• Fon hesabındaki tutarların sermayeye ilave edilme dışında herhangi bir şekilde başka bir hesaba nakledilen veya işletmeden çekilen kısmı, bu işlemin yapıldığı dönem kazancı ile ilişkilendirilmeksizin bu dönemde gelir veya kurumlar vergisine tabi tutulur. 

• Tasfiye halinde de bu kapsamda işlem tesis edilir.

• Devir ve bölünme hallerinde, fon hesabında yer alan tutarlar işletmeden çekilmiş veya başka bir hesaba nakledilmiş sayılmaz.

• Yeniden değerlemeye tabi tutulan iktisadi kıymetlerin her birine isabet eden değer artışları ile bunların hesap şekilleri, envanter defterlerinin ayrı bir sayfasında ayrıntılı olarak gösterilir.

Tebliğ yayım tarihinde yürürlüğe girmiştir.

537 Seri No.lu Genel Tebliğe ulaşmak için tıklayınız.

7338 Sayılı Kanuna ulaşmak için tıklayınız.

Saygılarımızla.

Esas Bağımsız Denetim S. M. Mali Müşavirlik A. Ş.